Seit dem 01.01.2002 kann die Finanzverwaltung im Rahmen einer Prüfung Unterlagen, die mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt wurden, einsehen und nutzen (§ 147 Abs. 6 AO). Der Datenzugriff kann auf drei verschiedenen Wegen erfolgen. Beim unmittelbaren Datenzugriff darf der Prüfer selbst unmittelbar unter Verwendung der Hard- und Software des Steuerpflichtigen Einsicht in die gespeicherten Daten nehmen. Nach den Vorgaben des Prüfers werden bei dem mittelbaren Datenzugriff durch den Steuerpflichtigen oder dessen Beauftragten Daten maschinell ausgewertet. Hauptform der Prüfung kleiner und mittlerer Unternehmen ist die Datenträgerüberlassung. Dabei werden dem Prüfer die gespeicherten Unterlagen auf einem Datenträger zur Auswertung überlassen.
Bei den GDPdU handelt es sich vor allem um einen technischen Standard. Daher fällt der Inhalt der Datenexporte je nach Buchhaltungssystem sehr unterschiedlich aus. International orientiert sich die Entwicklung in Richtung des OECD-Standards SAF-T (Standard Audit File - Tax), der einen Mindestbestand exportierter Buchhaltungsdaten vorgibt.
Durch die gesetzlichen Neuregelungen haben sich die Anforderungen an den Steuerpflichtigen wesentlich verändert. Steuerrelevante Daten müssen in elektronischer Form gespeichert werden. Steuerrelevante Daten, die mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt wurden, sind insbesondere: Finanzbuchhaltungsdaten, Anlagenbuchhaltungsdaten, Lohnbuchhaltungsdaten, Kostenrechnungsdaten, Daten aus Warenwirtschaftssystemen, Daten aus PC-Kassensystemen und gegebenenfalls Daten aus Bankkonten, die unter Verwendung von Banksoftware (Quicken, Starmoney, …) erstellt wurden.
Die Aufzählung trägt nur beispielhaften Charakter. Jedes Unternehmen muss individuell prüfen, ob die Anforderungen an die Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) erfüllt werden (Bundesministerium der Finanzen , IV D 2 - S-0316 - 136/01 Schreiben vom 16.07.2001). Weitere Hinweise zum Thema, erhalten Sie beim Bundesministerium der Finanzen.
Die elektronische Datenüberlassung an die Finanzverwaltung ist Voraussetzung, um diese Daten mittels Revisionssoftware zu prüfen (so genannte digitale Datenanalyse, elektronische Datenanalyse, elektronische Betriebsprüfung oder digitale Betriebsprüfung). Dazu wurden von den Prüfdiensten des Bundes und der Länder ca. 14.000 Lizenzen der Revisionssoftware „IDEA“ der Firma Audicon angeschafft. Neben den Betriebsprüfern sind auch Umsatzsteuersonderprüfer, Lohnsteuerprüfer und Steuerfahnder mit der Revisionssoftware ausgestattet.
Durch den Einsatz von einer Revisionssoftware/Prüfungssoftware werden die Möglichkeiten der Betriebsprüfer/Steuerfahnder erheblich erweitert. Die digitale Datenanalyse bietet vielfältige Möglichkeiten Datenbestände auszuwerten und Manipulationen aufzudecken. Einige Einsatzmöglichkeiten und Prüfungstechniken (digitale Datenanalyse; Kassenprüfung) werden erläutert.
Die Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) beinhalten Regeln zur Anwendung und zur praktischen Umsetzung. Diese wurden durch das Bundesministerium der Finanzen (BMF) in verschieden Schreiben und anderen Verlautbarungen zusammengefasst. Insbesondere sei auf folgende hingewiesen:
- Schreiben Bundesministerium der Finanzen, IV D 2 - S-0316 - 136/01; Schreiben (koordinierter Ländererlass) vom 16.07.2001; BStBl-2001-I-0415
- Pressemitteilung vom 15.01.2007 des Bundesministeriums der Finanzen - Fragen und Antworten zum Datenzugriffsrecht der Finanzverwaltung
- Pressemitteilung vom 23.01.2008 des Bundesministeriums der Finanzen - Fragen und Antworten zum Datenzugriffsrecht der Finanzverwaltung
- Informationen zum Beschreibungsstandard für die Datenträgerüberlassung
Neu eingeführt wurde in § 146 Abs. 2b AO ein Verzögerungsgeld von 2.500 Euro bis 250.000 Euro bei Verstößen gegen die Pflichten zur Einräumung des Datenzugriff.
Die Rechtssprechung bestätigt tendenziell in den meisten Verfahren die Auffassung der Finanzverwaltung zum Datenzugriff. Der Bundesfinanzhof (Az. I-B-53-54/07) hat mit Beschluss vom 26.09.2007 folgendes festgestellt:
- Der Steuerpflichtige ist gehalten, der Außenprüfung im Original in Papierform erstellte und später durch Scannen digitalisierte Ein- und Ausgangsrechnungen über sein Computersystem per Bildschirm lesbar zu machen. Er kann diese Verpflichtung nicht durch das Angebot des Ausdruckens auf Papier abwenden.
- Der Datenzugriff der Finanzverwaltung gemäß § 147 Abs. 6 AO erstreckt sich u.a. auf die Finanzbuchhaltung. Der Steuerpflichtige ist nicht berechtigt, gegenüber der Außenprüfung bestimmte Einzelkonten (hier: Drohverlustrückstellungen, nicht abziehbare Betriebsausgaben, organschaftliche Steuerumlagen) zu sperren, die aus seiner Sicht nur das handelsrechtliche Ergebnis, nicht aber die steuerliche Bemessungsgrundlage beeinflusst haben.
Durch das Urteil VIII R 80/06 vom 24.06.2009 (Vorinstanz Finanzgericht Hamburg, Az. 2-K-198/05, Urteil vom 13.11.2006) hat der Bundesfinanzhof bestätigt, dass freiwillig geführte Aufzeichnungen, beispielsweise für betriebswirtschaftliche Auswertugen, nicht der Aufbewahrungspflicht unterliegen.
Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs muss bei einer abstrakten Bestimmung der Reichweite der gesetzlichen Aufbewahrungspflicht nach § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO nur solche sonstigen, also nicht unter § 147 Abs. 1 Nr. 1 bis Nr. 4a AO fallenden, Unterlagen aufbewahrt werden, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für die Besteuerung gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeichnungen im Einzelfall von Bedeutung sind.
Sind die freiwillig geführten Unterlagen für die Besteuerung nicht von Bedeutung, besteht keine Verpflichtung zur Überlassung dieser Daten im Rahme einer elektronischen Betriebsprüfung (§ 147 Abs. 6 Satz 1 i. V. m. Abs. 1 AO).